В статье рассмотрены и проанализированы нормы Закона Украины от 24 декабря 2015 № 909-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины относительно обеспечения сбалансированности бюджетных поступлений в 2016 году» и Постановления КМУ от 30 декабря 2015 № 1177 «О внесении изменений в Порядок электронного администрирования налога на добавленную стоимость».
Ключевые слова: налог на добавленную стоимость, администрирование, НДС, налогоплательщики, СЕА НДС.
Штанько А. К.
студентка 6 курсу групи 7.35915-з
науковий керівник: Урусова З. П.
к.е.н., доцент кафедри обліку і аудиту
Запорізький національний університет, Україна
Штанько А. К., Урусова З. П.
Запорожский национальный университет, Украина
Shtanko A.K., Urusova Z.P.
Zaporizhzhya National University, Ukraine
ОЦІНКА ОСТАННІХ НОВОВВЕДЕНЬ В СИСТЕМІ ЕЛЕКТРОННОГО АДМІНІСТРУВАННЯ ПДВ
ОЦЕНКА ПОСЛЕДНИХ НОВОВВЕДЕНИЙ В СИСТЕМЕ ЭЛЕКТРОННОГО АДМИНИСТРИРОВАНИЯ НДС
EVALUATION OF THE LATEST INNOVATIONS IN ELECTRONIC VAT ADMINISTRATION SYSTEM
У статі розглянуто та проаналізовано норми Закону України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» та Постанови КМУ від 30 грудня 2015 року № 1177 «Про внесення змін до Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість».
Ключові слова: податок на додану вартість, адміністрування, ПДВ, платники податку, СЕА ПДВ.
В статье рассмотрены и проанализированы нормы Закона Украины от 24 декабря 2015 № 909-VIII «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины относительно обеспечения сбалансированности бюджетных поступлений в 2016 году» и Постановления КМУ от 30 декабря 2015 № 1177 «О внесении изменений в Порядок электронного администрирования налога на добавленную стоимость».
Ключевые слова: налог на добавленную стоимость, администрирование, НДС, налогоплательщики, СЕА НДС.
The article reviewed and analyzed the provisions of the Law of Ukraine dated 24 December 2015 № 909-VIII «On Amendments to the Tax Code of Ukraine and some other legislative acts of Ukraine on providing a balanced budget revenues in 2016» and the Resolution of the Cabinet of Ministers on December 30, 2015 № 1177 «On Introduction changes in the electronic administrative procedure for value added tax».
Keywords: value added tax, administration, VAT taxpayers, CEA VAT.
Актуальність теми. 24 грудня 2015 року Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» № 909-VIII, та 30 грудня 2015 року прийняла Постанову «Про внесення змін до Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість» № 1177. Зміни, які вносяться даним Законом та Постановою, передбачають удосконалення системи електронного адміністрування ПДВ, вносячи цілий ряд норм до Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI [1].
Аналіз останніх досліджень і публікацій. Проблеми впровадження системи електронного адміністрування ПДВ предметно не досліджувалися у вітчизняній правовій науці у зв’язку з новизною даного явища, проте питання адміністрування в цілому та певних податків зокрема були об’єктом дослідження таких науковців, як В.Б. Авер’янов, Л.К. Воронова, П.Т. Гега, Л.М. Доля, Р.А. Калюжний, М.П. Кучерявенко, Н.Р. Нижник, Д.М.Притика, П.С. Пацурківський, В.М. Попович, О.П. Рябченко, Л.А. Савченко та інші.
Мета статті. Здійснити дослідження норм Закону та Постанови на предмет недоліків, які можуть виникнути при функціонуванні системи електронного адміністрування ПДВ у майбутньому, змоделювати проблеми, що виникатимуть у зв’язку з існуванням вищезгаданої системи, та розробити пропозиції щодо вдосконалення відповідних норм.
Виклад основного матеріалу. Досліджуючи норми Закону та Постанови, доцільно буде окремо виділити певні пункти, які пов'язані між собою у зв’язку із впровадженням даних норм.
Платники податку. Внесені зміни до підстав анулювання реєстрації платником податку. Відтепер, контролюючі органи не зможуть анулювати реєстрацію платника ПДВ за так званим «станом 9», тобто при наявності в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців:
Ці зміни передбачалися у всіх паралельних законопроектах податкової реформи, як однієї з найбільших причин свавілля та корупційної діяльності фіскальних органів.
Касовий метод. Від тепер додатково застосовуються платниками ПДВ, які здійснюють наступні операції:
База оподаткування. Від тепер, суми акцизного податку на реалізацію суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів не враховуються при визначенні бази оподаткування ПДВ з постачання товарів/послуг.
База постачання самостійно виготовлених товарів не повинна бути нижче рівня звичайних цін.
Визначення звичайної ціни у ПКУ не змінилося, а це означає, що база оподаткування ПДВ при постачанні самостійно виготовленого товару не може бути нижче ринкових цін.
Також встановлено спрощення в адмініструванні ПДВ для банків та інших фінансових установ, які здійснюють операції з постачання майна, набутого ними у власність внаслідок звернення стягнення на таке майно. Так, база ПДВ за такими операціями визначається за позитивною різницею між ціною постачання та ціною придбання такого майна.
При чому, якщо майно придбане в іншого платника ПДВ, то ціна придбання визначається з урахуванням ПДВ. У разі, якщо за таким майном суми податку були включені до складу податкового кредиту банка, іншої фінансової установи, то вони будуть зобов’язані нарахувати податкові зобов'язання по цих операціях та скласти і зареєструвати зведену податкову накладну за таким майном.
А база оподаткування операцій з постачання послуг з перевезення (переміщення, транспортування) природного газу транскордонними газопроводами (транспортування природного газу територією України в митному режимі транзиту), що виконуються (надаються) Публічним акціонерним товариством «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України», тепер визначається, виходячи із договірної (контрактної) вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.
Зміни торкнулися і питання коригування податкового зобов’язання та податкового кредиту. Так, скасовано норму, відповідно до якої постачальник товарів/послуг може зменшити суму податкових зобов’язань у разі зменшення бази оподаткування, лише після реєстрації розрахунку коригування отримувачем послуг в ЄРПН.
Проте, ці зміни є суто технічними, оскільки залишаються в силі інші положення ПКУ, за якими платник визначає податкове зобов’язання лише по зареєстрованих накладних/розрахунках коригування до податкових накладних.
Податковий кредит. Додано норму, відповідно до якої, якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації буде виявлено нестачу придбаних платником податків товарів (за винятком випадку, коли така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), то такі товари вважатимуться такими, що використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку [3].
Проте, на нашу думку, законодавець даремно не передбачив інші випадки втрати товару поза волею платника (наприклад, крадіжка) як підстави звільнення від застосування вищезазначеної норми.
Скасовано норму, відповідно до якої банківські установи за операціями із заставним майном могли віднести до податкового кредиту суми ПДВ по податкових накладних, зареєстрованих з порушенням терміну реєстрації, за звітний період, в якому зареєстровано таку накладну, але не пізніше, ніж при одержанні ними права власності на заставне майно [2].
Таким чином, діє загальна норма ПКУ, а саме суми податку можна буде включити до податкового кредиту протягом 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.
Пропорційне віднесення сум податку до податкового кредиту. Нині, не будуть додатково застосовуватися вимоги статті 199 ПКУ щодо пропорційного віднесення сум податку до податкового кредиту за наступними операціями:
Зведена податкова накладна. Зміни передбачили розширення переліку підстав для нарахування податкових зобов’язань та складення зведеної податкової накладної за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01.07.2015 у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), якщо вони призначаються для використання або починають використовуватися за операціями, місце постачання яких розташоване за межами митної території України, або в операціях із:
Проте, зазначені вимоги з нарахування податкового зобов’язання та складання зведеної податкової накладної не поширюються на наступні операції:
Суми, які не відносяться до податкового кредиту. Також, відповідні зміни чітко встановили, що до податкового кредиту не відноситься суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг по зареєстрованим в ЄРПН податковим накладним/розрахункам коригування до таких податкових накладних з визначеними сумами податку за операціями, що не є об’єктом оподаткування ПДВ або що звільнені від оподаткування ПДВ та податковим накладним/розрахункам коригування до таких податкових накладних з неправильно вказаним податковим номером платника податку покупця та/або продавця.
Уточнено норму, згідно з якою суми ПДВ по незареєстрованим розрахункам коригування до податкових накладних не відноситься до податкового кредиту.
Операції, звільнені від оподаткування. До операцій, що звільняються від оподаткування додатково додано:
При цьому, у 2016 році пільга, у вигляді звільнення від ПДВ, припиняє свою дію щодо таких операцій:
Бюджетне відшкодування. Суми від’ємного значення ПДВ, окрім повернення платнику у формі бюджетного відшкодування або врахування у зменшення суми податкового боргу з ПДВ, за заявою платника податку можуть бути зараховані у рахунок сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України. Крім того, у разі наявності у платника податку податкового боргу, бюджетному відшкодуванню буде підлягати заявлена сума податку, зменшена на суму такого податкового боргу. Якщо платник захоче змінити напрямок узгодженого бюджетного відшкодування, йому необхідно буде подати до контролюючого органу відповідну заяву, яка протягом 5 робочих днів з дня її отримання задовольняється таким контролюючим органом.
Проте, бюджетне відшкодування, задеклароване до відшкодування до 1 липня 2015 року здійснюватиметься у порядку, визначеному статтею 200 ПКУ у редакції, що діяла станом на 1 липня 2015 року.
Скасовано положення, відповідно до якого право на отримання бюджетного відшкодування не мали особи, які:
Застосування цієї норми ускладнювалося тим, що на думку контролюючих органів основним критерієм віднесення матеріальних цінностей (будинків, споруд, машин, устаткування, витрат на поліпшення, модернізацію цих об'єктів) до основних фондів в контексті положень статті 200 ПКУ було введення їх в експлуатацію та відображення у бухгалтерському обліку на рахунку 10 «Основні засоби». Крім того, з цього питання існувала неоднакова судова практика: суди в одних справах підтримували позицію контролюючого органу, в інших – виходили з того, що в пункті 200.5 статті 200 ПКУ відсутня умова, що на момент заявлення бюджетного відшкодування основні фонди повинні визнаватись активом (відображатись на рахунку 10). А тому, скасування цієї норми усуне в майбутньому вищезазначені суперечності [2].
Документальна перевірка. Нова редакція ПКУ тепер має чітко встановлені випадки, коли контролюючий орган може провести документальну перевірку у разі заявлення платником бюджетного відшкодування, а саме – у разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від’ємного значення, сформованого за операціями за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками.
Також скасовано норму, яка встановлювала строк, протягом якого така перевірка мала бути проведена контролюючими органами (за діючою редакцією вона становить 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки), що може призвести до зловживань з боку фіскальної служби та затягування процесу здійснення бюджетного відшкодування.
Узгодження суми бюджетного відшкодування. Уточнено, що у разі неузгодження контролюючим органом суми податку, заявленої до відшкодування, або її частини зобов’язання з бюджетного відшкодування податку в частині неузгодженої суми виникає з дня закінчення процедури адміністративного або судового оскарження, за результатами якої прийнято рішення на користь платника податків.
Таким чином, ПКУ чітко встановлює з якої дати у держави виникає зобов’язання по бюджетному відшкодуванні, а отже – з якої дати нараховуватиметься пеня, у випадку прострочення його виплати платнику.
Реєстри бюджетного відшкодування. За початковим текстом Законопроекту передбачалося, що бюджетне відшкодування здійснюватиметься автоматично в хронологічному порядку, для чого створювався єдиний реєстр заяв про повернення суми бюджетного відшкодування.
Проте у день голосування, було внесено зміни до тексту Законопроекту, за якими передбачаються два реєстри: для тих, кому бюджетне відшкодування відшкодовуватиметься автоматично і для всіх інших (в загальному порядку).
До якого реєстру вноситься платник зазнаватиметься ним в заяві про бюджетне відшкодування, залежно від того, чи відповідає він критеріям для автоматичного відшкодування ПДВ. Контролюючий орган зобов’язаний здійснити перевірку, чи відповідає платник таким критеріям. При чому, у разі невідповідності цим критеріям контролюючий орган зобов'язаний протягом 17 календарних днів після граничного терміну подачі звітності направити платнику податку рішення про таку невідповідність та надати детальні пояснення і розрахунки за критеріями, значення яких не дотримано. Відповідне рішення можна буде оскаржити. Якщо контролюючий орган у встановлений термін не надішле платнику податку зазначеного рішення, вважається, що такий платник відповідає критеріям для автоматичного бюджетного відшкодування.
Отже, незважаючи на задекларовані прагнення внести прозорість у механізм відшкодування ПДВ, на виході маємо ситуацію, коли бюджетне відшкодування здійснюється у дві черги, що зробить можливим ситуацію у якій лише «правильним» платникам буде відшкодований податок.
Автоматичне бюджетне відшкодування. Одночасно із цим, змінено критерії для автоматичного бюджетного відшкодування, а саме:
Залишився незмінним такий критерій як відсутність платника за місцезнаходженням (місцем проживання). Не секрет, що контролюючі органи можуть «встановити» таку відсутність і без виїзду за адресою платника. А беручи до уваги те, що бюджетне відшкодування здійснюватиметься за двома чергами (реєстрами), то фіскальні органи зможуть, м’яко кажучи, зловживати своїми владними повноваженнями.
Залишки від’ємних значень до 1 лютого 2015 року. Також, із вступом в силу відповідного Законопроекту, у разі якщо платник податків вибрав, що непогашені залишки сум ПДВ, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов’язань з ПДВ наступних звітних (податкових) періодів, від’ємне значення суми та залишок від’ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні (податкові) періоди до 1 лютого 2015 року, підлягають бюджетному відшкодуванню, то таке відшкодування буде здійснюватися за нормами статті 200 ПК України, станом на 31 грудня 2014 року [3].
Додано норму, відповідно до якої у разі проведення розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України «Про Державний бюджет України» в рахунок погашення заборгованості з податку, в поповнення рахунка в СЕА враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов’язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, термін сплати по яким настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі, за коригуючими реєстрами.
Податкова накладна. Нововведеннями до питань пов’язаних із податковою накладною є, по-перше, те, що не є підставою для скасування податкового кредиту формальні помилки в податковій накладній, а саме: реквізити (окрім коду товару), які дозволяють ідентифікувати операцію, її зміст, період, сторони та суму податкових зобов’язань, а також ті, що не призводять до заниження/завищення реєстраційної суми в СЕА.
А, по-друге, це те, що контролюючий орган зобов’язаний провести документальну позапланову виїзну перевірку протягом 15 календарних днів з дня надходження заяви контрагента зі скаргою на продавця товару/послуги, якщо ним було допущено помилки при зазначенні обов’язкових реквізитів податкової накладної, та/або порушено граничні терміни реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Попри те, незмінним залишилось положення, відповідно до якого вищезазначена скарга не надає право контрагенту на формування податкового кредиту за такими операціями [2].
Висновки. Аналіз норм Закону та Постанови дозволяє зробити висновок про те, що значна кількість запроваджених механізмів є досить позитивним кроком в сфері адміністрування ПДВ. Разом з тим, залишаються невирішеними ряд питань, пов’язані із відкриттям рахунків в системі електронного адміністрування ПДВ та їх функціонуванням; чітко не регламентовані окремі процедури списання коштів з рахунків платників податків; деякі законодавчі обмеження не враховують економічних реалій функціонування ринку і ускладнюють процедури повернення надміру сплачених податкових зобов’язань тощо.
На разі важко передбачити, за яким сценарієм будуть розвиватися події в подальшому, адже можливий як позитивний, так й негативний варіант розвитку ситуації. Ефективність новацій буде залежати в першу чергу від того наскільки вдало будуть застосовані сучасні інформаційні технології в процесі їх імплементації в практичну діяльність контролюючих органів та платників податків.
Список використаних джерел:
